中国契税的历史沿革与征税解析
李娟 国家税务总局射阳县税务局
摘要：契税是我国一项特有税种，是指不动产权发生变化时，就当事人所签契约按产价的一定比例，向新业主征收的一次性税收，以有效保障不动产所有人的合法权益，合理调控房地产市场。契税发展历史悠久，最早源于东晋时期的“估税”，自中华人民共和国成立之后，我国多次修订颁布有关契税管理条例，以更好地适应我国政治、经济、文化的发展变化。本文通过分析中国契税的历史沿革，从多角度解析契税的税制要素，明确契税的征收标准及其性质与功能定位，针对契税征收管理存在的问题，提出完善契税征收管理的路径探索，以立足最新的政策法规，优化契税征税服务，为契税征税体系的完善提供研究思路。
关键词：契税；历史沿革；税制要素；功能定位；征收管理
0引言
契税作为重要的财产税，是地方财政的重要收入来源，能有效保障不动产所有人的合法权益，更对房地产市场起着宏观调控的作用。现阶段，由于税制体制不完善、税率设置不合理、征管力量薄弱以及部门壁垒严重等各项因素的影响，致使契税的征收处于疲软状态。鉴于此，本文详细研究我国契税的发展历程及其征税管理策略，对提高契税征管质量、维护房地产市场稳定、保障税收公平具有重要作用。
1我国契税的历史沿革
第一阶段，1949年，新中国成立初期，国家为了快速稳定经济与政治，颁布“城市房产税暂行条例”，规定税率为买契9%，典契6%。1950年，政务院发布《契税暂行条例》，规定对土地、房屋的买卖、典当、赠与和交换征收契税，并于1954年对个别条款完成修订。社会主义改造完成之后，土地禁止买卖和转让，契税征收范围缩小，后期税征收工作基本停滞[1]。
第二阶段，1978年，改革开放之后，国家重新调整土地、房屋管理方面的有关政策。为适应形势发展要求，我国于1990年全面恢复契税征管工作，契税收入得到大幅度增加，成为最具增长潜力的税种。另外，随着社会经济的快速发展以及政治文化的发展变迁，原有《契税暂行条例》中的很多规定都与实际情况相脱节，增加了契税征收难度，国家开始修订《契税暂行条例》。
第三阶段，1997年，《中华人民共和国契税暂行条例》颁布并实施，1950年《契税暂行条例》同时废止。《中华人民共和国契税暂行条例》进一步明确了契税缴纳相关规定，细化转移土地、房屋权属行为，强调契税在前款规定的幅度内按照本地区实际情况确定，提出契税的计税依据以及应纳税额的计算公式，指出可减征或免征契税的相关情形，并规定契税纳税义务的发生时间等内容。
第四阶段，2021年，《中华人民共和国契税法》施行，1997年《中华人民共和国契税暂行条例》同时废止。这个时期，征收契税不再具有保障土地、房屋权属的作用，同时契税征收税率综合考虑不同地区的实际情况以及纳税人的负担水平而进行调整，并且契税的申报缴纳规则等内容也发生了变化，合并删除了《中华人民共和国契税暂行条例》的部分内容，其更加适应经济社会发展需求。
2从多角度解析契税的税制要素
2.1征税对象
契税作为典型的财产税，《中华人民共和国契税法》明确规定了契税的征税对象，指在我国境内发生的土地、房屋权属转移行为，其中包括权属转移的对象以及方式。一方面，权属转移对象包括土地权属转移和房屋权属转移两类，当前我国土地权属转移仅针对土地使用权，且土地使用权转让不包括土地承包经营权和土地经营权的转移。契税纳税对象是指一级与二级土地市场上符合政策规定的国有和集体土地使用权转移行为[2]。房屋权属转移包括地上建筑物所有权与房屋附着的土地使用权，因此房屋权属转移过程中通常包含土地使用权。另一方面，权属转移行为包括国有土地使用权出让与转让以及房屋买卖、交换和赠与。同时强调，法定继承人通过继承承受土地、房屋权属，仍可以给予免税待遇。
2.2纳税义务人
纳税义务人是指在我国境内承受转移土地、房屋权属的单位和个人，其涵盖所有行使的单位、组织以及中国公民、外国公民和无国籍人士[3]。通常情况下，不动产的物权确认需要以登记为要件，即土地使用权证和房产证上最终登记的人员为纳税义务人。
2.3税率
契税税率为3%～5%，具体适用税率，由省、自治区、直辖市人民政府根据不同主体、不同地区、不同类型的住房权属转移，在税率幅度内提出差别税率，并上报人民代表大会常务委员会以及国务院决定与备案。另外，《契税法》明确提出可免征、减征契税的相关情形。
3契税的征收标准及其性质与功能定位
3.1契税的征收标准
根据《契税法》相关规定，契税的征收标准根据土地使用权出让与出售、互换、赠与等不同形式作为计税依据，并且契税的应纳税额按照计税依据乘以具体使用税率计算。另外，纳税人申报的成交、互换价格差额明显偏低且无正当理由时，税务机关需按照《中华人民共和国税收征收管理法》进行核定。
3.2契税的性质与功能定位
财产税是以纳税人所有、占有或归其支配的财产为征税对象的税收统称，而契税的征税对象属于财产转移行为，因此契税属于典型的财产税。
契税的功能定位主要在于增加地方财政收入、调控房地产市场两方面。第一，契税作为地方税种，是各省市财政收入的重要来源，尤其是在“营改增”之后，地方税收大幅度降低。契税纳税人的涵盖范围广泛，在房地产快速发展背景下，契税的收入规模迅速扩大，使房地产创造的税收成为地方及全国财政收入的重要支柱之一。第二，契税属于在房地产流通环节征收的税，也是从需求端向房地产市场进行调节的税种。当前房地产发展迅速，但受各种因素影响，房地产市场混乱，尤其是价格虚高的现象成为阻碍房地产经济进一步发展的重要因素。政府通过调控契税的税率或合理制定减税政策，能够在很大程度上影响房地产市场发展规模与结构，进而保障低收入群体的住房需求，推动房地产经济健康发展[4]。
4契税征收管理存在的问题
4.1立法体系不完整，税制体系不完善
在不同历史时期以及政治、经济、文化背景下，我国契税先后经历了多次变革与调整。我国现行对于契税征收管理规范效力最高的法律为2021年9月1日开始施行的《中华人民共和国契税法》，但当前尚未出台细化的条例及配套的制度对契税征管作出程序性规定，致使契税征管的程序性缺失，尤其是对征管实体要素等具体问题的解释不到位，导致各种认定标准不够详尽，这都会影响契税征管工作的有序开展。另外，当前契税的设置理念相对独立，且不同历史时期都在出台相关政策对契税征管进行补充解释，致使政策规定混乱，外加契税与其他税的衔接不到位，如房产税、城镇土地使用税、耕地占用税等，各个税种之间相互脱节，不仅会增加征税难度，造成相关资源浪费，还会出现重复征税问题。
4.2税率设置不合理，计税范围不恰当
《契税法》中有关契税税率的相关规定依旧继承了1997年《暂行条例》，指出纳税人需要依据土地或房屋成交价格3%～5%的比例进行契税缴纳[5]。在全面深化改革背景下，房地产经济得到了快速发展，而我国人均可支配收入虽然得到了明显提升，但依旧很难负担快速增长的房地产价值，导致商业银行贷款购房成为群众购房常态，而未改变的税率会增加群众的购房成本，并使契税征管工作存在偷税漏税、拖延缴税以及多种形式避税等一系列问题。另外，当前契税征管虽然强调要根据不同地区的实际情况合理把控税率范围，但总体而言，税率调控空间相对狭窄，差别化设置不合理，极易在土地后期开发建设以及房屋权属转让过程中出现重复征税问题，增加群众税收负担，影响契税调控作用的发挥。
4.3征管力量薄弱，评估机制欠缺
契税征管工作的开展需要依赖基层征管人员，而当前基层征管人员数量不足、能力不高等问题，导致契税征管力量薄弱，进而影响契税征管工作的开展。首先，现行的《契税法》在部分问题处理上给予征管人员一定的自由裁量权，但部分人员的法律意识与职业素养较低，极易存在征管人员与纳税人私下交易的违规操作现象。其次，当前政府采用纳税政策宣传以门户网站为主，而群众在日常生活中对官方门户网站的关注度较低，政府又忽视其他多种渠道的宣传形式，便会降低群众的纳税意识，导致纳税人无法及时全面地了解最新政策，存在纳税不及时、不到位的现象。最后，现行的契税价格和优惠政策在执行过程中受市场价格动态波动以及契税标准不统一等因素影响明显，致使契税评估流于形式。
4.4部门壁垒严重，变相优惠扶持
契税征管工作的开展离不开住建、房管、国土、公安等多部门的协同配合，但在实际契税征管过程中，受多种因素影响导致契税征管秩序混乱，影响契税征管工作的有序开展。第一，受我国法律体制限制，部分政府层面虽了解先税后证制度的可操作性较低，但尚未明确规定有效的解决措施，尤其是随着纳税人法律意识与维权意识的提高，先税后证制度执行不到位的情况普遍存在。第二，各部门在实际工作过程中，出于多种因素考虑，存在多重数据共享壁垒，而政府在推动大数据共享改革的过程中也存在模板有效采集率较低的问题，影响契税征收工作的稳步推进。第三，部分政府为争夺地方税源，招商引资，提高地方经济总量，存在变相优惠扶持现象，影响税收公平性，破坏契税征管工作秩序。
5完善契税征收管理的路径探索
5.1科学开展立法，完善税制体系
为维护契税权威性，国家要从宏观层面，立足现有的《契税法》，结合当今时代房地产发展现状以及人均可支配收入的变化情况，科学开展有关契税的立法工作。不仅要进一步细化契税相关法律条款，科学出台相关的配套政策，强调统一一套办税流程和方式，以帮助纳税人明确最新的政策规定，便于基层征税人员高质量开展征管工作，还要根据不同时期的发展形势而定期修改或灵活调整细化文件内容，适当放权地方政府设置地方性法规或规章制度，形成包括法律、行政法规、部门规章、地方性法规以及地方政府规章的契税征管法律体系。
另外，国家和政府在全面提高契税立法层次和执法力度的过程中，要积极联合房地产相关部门，结合房地产现有的契税、印花税、土地使用税、个人所得税等税种，更新契税设计理念，统筹分析契税与其他税种之间的联系与差异，以综合出台房地产税体系税法，平衡税种关系，完善合理的财产税体系，最大限度发挥各税种联动调控市场优势，减少税收执法风险，提高征管质效[6]。
5.2优化税率设置，调整税收模式
随着房地产市场的快速发展，我国现行的《契税法》根据目前房地产市场与居民人均收入情况核定契税税率，并要求各地方政府能够结合各地区的实际情况而合理把控税率，以减轻契税对人民群众的负担，增强人民群众的满意度，从侧面避免偷税漏税等违法行为的发生。同时，为充分发挥契税在宏观调控房地产市场经济中的作用，政府还要结合房产税相关情况设置联动税率，适当扩大差别税率区间，在遏制炒房机制的基础上，维护房地产市场制度和谐稳定。
另外，在“营改增”背景下，为提高契税征管质量，完善地方税体系，政府在遵循《契税法》有关计税价格相关问题的基础上，要合理调整税收模式，既要正确应用“从高不从低”原则，细化明确土地、房屋权属多次流转之后产生的契税计税价格问题，有效防范恶意低价成交造成税收流失现象，又要适当借鉴国外先进经验，简并税种，拓宽征税对象和范围，避免重复征收问题。
5.3加强征管工作，健全评估机制
针对当前部分纳税人纳税意识不强、无法及时掌握最新纳税政策等现象，国家和政府要重点加强契税征管工作，不仅需要充实基层征管力量，提升基层人员职业素养与服务意识，还需要做好契税最新政策的宣传工作，及时解决纳税人存在的疑惑，并通过普法教育来强化纳税人的主动纳税意识，同时立足最新的《契税法》，结合新时期的房地产市场发展状况，建立健全契税评估机制，重新确定存在争议的计税依据，明确优惠政策的认定界限，推动征管工作高效开展。
首先，地方政府要立足当前基层征管力量薄弱的发展现状而合理调整征管人员薪资待遇结构，积极吸引更多专业人才加入基层，同时科学设置征管部门的岗位权限与责任分工，强化纪检监察与巡查力度，确保基层征管人员行为合法合规。其次，地方政府要充分利用线上线下全覆盖的多渠道开展契税最新政策的宣传工作，并通过深入基层、联系群众的普法宣传，做好政策宣传与疑难解答，同时逐渐完善社会诚信体系和信用体系，以强化纳税人主动纳税意识。最后，地方政府要充分考虑因不同地段、配套资源存在差异而导致的房地产市场价格波动情况，并能建立以市场为依据的评估体系，解决价格明显偏低界限模糊问题。
5.4打破信息壁垒，保障税收公平
契税征收工作的开展需要各部门的协同配合。在信息化背景下，为切实推动契税征收工作高质量开展，国家和政府要针对当前“先税后证”制度流于形式的发展现状，进一步细化相关制度准则，同时明确规定各部门都有职责配合税务部门提供基础涉税信息的义务，完善惩罚性措施，以激发各部门的积极性与能动性，使其主动配合税务部门开展相关工作，并立足信息化背景，致力于构建房地产交易信息平台，打破不同部门之间的信息壁垒，从源头上全面把控税源[7]。
第一，国家和政府部门要加大房地产交易信息平台相关基础设施的建设力度，积极探索构建与国土、住建、公安等重点部门互联互通的信息平台，在保证纳税人相关信息安全的基础上，实现税收保障信息系统的高效运行，从而依托大数据信息分析技术等先进技术开展税收比对、分析和评估工作，提高契税征管和稽查工作的有效性与针对性。第二，根据我国现行税制，只有省级对个别税种税率具有一定的自由裁定权，为积极对接最新的契税相关政策，国家和政府要科学设置政策过渡期，同时加大对政府行政规范的检查力度，避免因地方绩效等因素影响而导致知法犯法等违法违规行为的出现，以保障税收公平，维护市场秩序。
6结语
在房地产经济进一步发展过程中，为有效维持房地产市场秩序，国家和政府要科学开展契税立法工作，提高契税制度的立法层级，逐渐完善契税税制体系，结合时代发展趋势以及地区实际情况而优化完善税率设置问题，扩大差别税率区间，科学调整税收模式，避免重复征税问题，为契税征管工作的高质量开展提供坚实可靠的法律支撑。另外，政府还要加大契税征管工作的开展力度，既要建立健全契税评估机制，明确优惠政策认定界限；又要立足信息化背景，打破不同部门之间的信息壁垒。同时，强化纳税人的纳税意识，有效维护纳税人合法权益，推动契税征管工作高效开展，提高契税征管质效，有效防止税收流失，最大限度降低涉税风险，保障税收公平。
参考文献：
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